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家电以旧换新业务的会计处理


  从操作流程来看,家电以旧换新的购买者通过网络或电话提出交售旧家电;回收企业上门收购旧家电,并向消费者开具“以旧换新凭证”;购买者向销售企业购买新家电,并填写《家电以旧换新(家电)补贴资金申报表》;销售企业在销售新家电时直接向购买者垫付补贴资金,即收取实际销售价减去补贴款的差额,然后凭申报表、以旧换新凭证等向财政申请已垫付的补贴资金;回收企业将收购的旧家电交售给指定拆解处理企业,并领取运费补贴;拆解企业向回收企业垫付运费补贴后,向财政申领已垫付的运费补贴。
  上述家电以旧换新流程中,涉及销售企业、回收企业、拆解企业、购买者、政府5个会计主体,涉及会计业务范围广、内容多、数量大、难度高,如正常销售业务的会计处理、价格补贴和运费补贴的确认与计量等。下面我们分不同的会计主体,来阐述以旧换新业务的会计处理。
  销售企业
  实质上,《家电以旧换新实施办法》(以下简称“《办法》”)可简单概括为“政府出钱、购买者少掏钱”。销售企业不是该办法直接补贴对象,只是《办法》的审核人、垫付人和间接受益人。从政府取得价格补贴后,销售企业并未增加其单笔销售收 入,只是收回了本应向购买者收取的价款。因此,销售企业取得的价格补贴实质是商品销售收入,不是从政府无偿取得的货币性资产,不能作为政府补助。
  综上所述,销售企业的账务处理如下:销售商品时,按向购买者实际收取的价款,借记“库存现金”或“银行存款”;按向政府收取的补贴款,借记“应收账款”,按确定的收入金额,贷记“主营业务收入”;按应收取的增值税额,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”;向政府收取补贴款,借记“银行存款”,贷记“应收账款”。同时,在应收账款科目下设“应收补贴款——家电以旧换新”明细科目,这有利于企业了解销售多少以旧换新家电、从政府取得多少补贴资金等。
  销售企业将补贴资金作为主营业务收入,纳入当期所得税额,缴纳企业所得税,不存在税收与会计差异。
  回收企业
  在正常情况下,回收企业回收旧家电、再出售,需要自己承担运费。《办法》规定,回收企业可从拆解企业取得运费补贴,而该补贴来源于政府。因此,运费补贴属于回收企业从政府无偿取得的货币性资产,应作为政府补助,计入补贴收入或营业外收入。上述补贴收入确认时点,不是收回旧家电时,而是回收企业将旧家电交售给拆解企业、并取得拆解企业认可时。
  政府补助不是企业经营收入,它的大小或多少,与企业经营活动无直接关系。因此,将政府补助计入当期,会造成企业税后净利润增加,误导财务会计报告使用者。为避免 出现上述情况,《企业会计准则第16号——政府补助》第10条规定“企业应当在附注中披露与政府补助有关的下列信息:政府补助的种类及金额;计入当期损益的政府补助金额;本期返还的政府补助金额及原因”。回收企业收到旧家电运费补贴并进行账务处理后,要注意在财务会计报告中进行披露。
  《企业所得税法》(2007)第7条规定了财政拨款等三项收入为不征税收入。《企业所得税法实施条例》将不征税收入中的“财政拨款”界定为:各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金,但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这就排除了各级政府对企业拨付的各种税收返还、价格补贴等财政性资金,相当于采用了较窄口径的财政拨款定义。同时,财税[2008]151号文件规定,企业取得的各类财政性资金,除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外,均应计入企业当年收入总额。因此,回收企业取得的运费补贴不属于“不征税收入”,且根据会计准则规定的账务处理办法以及财税[2008]151号文件的规定,运费补贴计入当年收入总额后,增大了当期的应纳税所得额,计算并缴纳了企业所得税。
  拆解企业
  拆解企业和销售企业都是《办法》的审核人、垫付人,其中前者垫付的是运费补贴,后者垫付的是价格补贴。拆解企业通过“其他应收款”科目核算其垫付的运费补贴:在收到旧家电时,按支付的运费补贴,借记“其他应收款”,按支付金额与运费补贴的 差额,借记“原材料”等,按支付的全部金额,贷记“银行存款”等;向政府收回垫付的补贴款时,借记“银行存款”,贷记“其他应收款”。拆解企业实质上未从政府取得补贴收入,因此不存在缴纳相关所得税问题。
  企业购买者
  《办法》规定,注册在北京、上海等9个试点省市的企业,可以同持有上述省市户籍居民一样享受补贴政策。如某企业统一更换新电脑,出售旧电脑取得0.5万元,再购买一批新电脑,实际销售价15万元,就可集中享受10%补贴(15万元×10%),企业只需支付13.5万元,共节约成本2万元(1.5+0.5)。
  对于企业出售旧家电,按处置固定资产进行账务处理。对于企业购买新家电,实务中有两种账务处理方法:一种是按实际支付的价款作为固定资产的入账价值。《企业会计准则第4号——固定资产》规定外购固定资产按照实际支付价款及相关费用入账。政府补贴减少了固定资产入账价值,间接减少了每期固定资产价值折旧,增加以后期间应纳税所得额。
  另一种是按照实际支付价款加政府补贴作为固定资产的入账价值,同时,将政府补贴收入确认为当期营业外收入或补贴收入。赞同第二种方法的人认为,价格补贴属于政府对家电产品的补贴,不同于销售企业折扣,不能抵减资产入账价值;同时按包括政府补贴金额计账有利于真实反映固定资产的价值。在第二种方法下,政府补贴直接计入当期应纳税所得额,缴纳所得税。可见,两种方法都认为政府补贴应缴纳所得税,只不过时间上有差异。

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